La circulaire explicite 4 mesures adoptées dans la loi de finances 2020 :

- l’institution d’un cadre légal pour l’échange oral et contradictoire entre l’administration et le contribuable vérifié ;

- l’encadrement de la procédure d’examen de l’ensemble de la situation fiscale du contribuable ;

- l’élargissement du champ d’application des demandes de consultation fiscale préalable ;

- l’actualisation des dispositions relatives à la désignation des magistrats membres de la commission nationale du recours fiscal.

Le débat oral et contradictoire

C’est l’une des recommandations des Assises nationales de la fiscalité visant à renforcer les garanties accordées aux contribuables. Il s’agit de l’institution de l’obligation pour l’administration fiscale d’engager un échange oral et contradictoire à propos des rectifications que l’inspecteur envisage d’apporter à la déclaration fiscale des contribuables dans le cadre de la procédure de vérification de la comptabilité.

Cette disposition est applicable aux opérations de contrôle fiscal dont l’avis de vérification est notifié à compter du 1er janvier 2020.

L’échange doit avoir lieu après la clôture de la vérification et préalablement à l’envoi de la première lettre de notification des redressements envisagés.

Rappelons que l’échange avec le contribuable est engagé par l’inspecteur tout au long du déroulement de la vérification, afin de recueillir les éléments et les explications utiles pour mieux cerner les particularités de l’activité et en tenir compte pour les besoins de l’appréciation des anomalies constatées.

L’échange oral et contradictoire constituera ainsi la phase finale et fondamentale de cet échange, car il permet au contribuable de pouvoir éclairer l’administration fiscale sur les observations relevées par le vérificateur et présenter les arguments lui permettant de faire valoir sa position.

Il faut noter que les réunions tenues à la fin des contrôles relevaient auparavant d’une pratique actée par une simple note de service. Les assises nationales sur la fiscalité ont mis en évidence la nécessité de renforcer davantage la confiance entre l’administration et le contribuable en proposant d’ériger cette pratique en une disposition légale.

Concrètement, après achèvement des travaux de vérification, l'inspecteur est tenu d'informer le contribuable, selon un imprimé modèle établi par l’administration, dans les formes prévues à l’article 219 du CGI, de la date de clôture de la vérification et de la date fixée pour l’échange oral et contradictoire précité.

Avant toute notification de redressement, l’administration fiscale doit inviter le contribuable, dans les trente (30) jours suivant la date de clôture de la vérification, à un échange oral et contradictoire dans ses locaux, concernant les rectifications que l’inspecteur envisage d’apporter à la déclaration fiscale.

Les observations formulées par le contribuable sur les redressements envisagés par l’inspecteur, que l’administration estime fondées, seront prises en considération.

A la fin, un procès-verbal sera établi par l’inspecteur des impôts dont une copie sera remise au contribuable. Le document devra indiquer la date de l’échange et les parties signataires.

Notons que la lettre de notification demeure le seul document ayant pour effet de fixer les montants des redressements et de constater l’engagement de la procédure de rectification des impositions.

Examen de la situation fiscale du contribuable

L’examen de l’ensemble de la situation fiscale du contribuable (personne physique) est une procédure qui permet à l’administration de vérifier la sincérité de la déclaration annuelle du revenu global du contribuable et de ses revenus fonciers, à travers un contrôle de concordance entre le revenu déclaré et l’ensemble des dépenses autres que professionnelles.

Le recours à ce type de vérification, instauré depuis les années 1990, a révélé la nécessité d’améliorer ce dispositif pour pallier les inconvénients suivants :

- l’engagement de la procédure de rectification sans s’assurer au préalable de la qualité de « contribuable » que doit avoir la personne concernée. Pour ce faire, il est nécessaire de vérifier le rapport entre les dépenses et l’existence d’un revenu imposable dans la catégorie des revenus professionnels, agricoles ou locatifs ;

- l’engagement de la procédure sans instaurer une phase préalable de dialogue et d’échange à propos des éléments en possession de l’administration, privant le contribuable de la possibilité de faire valoir ses arguments avant d’engager la procédure ;

- l’interaction entre l’examen de la situation du contribuable et la vérification de comptabilité de la société dans laquelle ce contribuable est parfois, soit l’associé unique soit l’associé principal. L’article 13-VII du CGI prévoit que sont considérées comme revenus, les distributions occultes du point de vue fiscal, résultant des redressements des bases d’imposition des sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés. Il s’agit de tous les bénéfices ou produits redressés lors d’un contrôle, considérés comme étant distribués.

Ces distributions dites occultes sont appréhendées dans la catégorie des revenus de produits de participations et constituent, de ce fait, des ressources déjà taxées devant être prises en considération à cet égard.

- le cas dans lequel un contribuable acquiert, à titre d’exemple, un bien immeuble, mais ses revenus déclarés ne sont pas en rapport avec un tel investissement. Cette situation est souvent régularisée en considérant que cette dépense est financée par le revenu réalisé au cours de l’année même de l’acquisition dudit bien.

Dans le but d’encadrer davantage le dispositif en question et d’améliorer la relation entre l’administration et le contribuable, les droits et garanties de ce dernier ont été renforcés, pour les opérations de contrôle engagées à partir du 1er janvier 2020, à travers :

- la limitation du champ d'application de la procédure aux seuls revenus professionnels, agricoles et fonciers ;

- l’engagement préalable de la procédure de taxation d’office prévue à l’article 228 du CGI en cas de non déclaration du revenu global ou des revenus fonciers ;

- la prise en compte des dépenses effectuées par des ressources issues de plusieurs années et l’évaluation doit porter sur la seule fraction du montant de la dépense correspondant à la période non prescrite ;

- l’institution d’un débat oral et contradictoire entre l’administration et le contribuable concerné par l’examen de situation ;

- la prise en compte des distributions occultes du point de vue fiscal, comme un moyen de justification, compte tenu de leur imposition à la source ;

- la prise en compte des revenus exonérés de l’IR et dispensés de la déclaration, comme un moyen de justification des dépenses lorsque les contribuables souscrivent leurs déclarations annuelles au titre de ces revenus ;

- le relèvement du montant annuel des dépenses admis pour l’engagement de la procédure d’examen ;

- la fixation d’un seuil des dépenses excédant le revenu déclaré pour l’engagement de la procédure.

Le champ d’application

Sont concernés, les personnes physiques ayant leur domicile fiscal au Maroc dès lors qu’elles disposent de revenus déclarés, taxés d’office ou bénéficiant d’une dispense de déclaration.

L’examen couvre, pour les exercices non prescrits, les revenus professionnels, agricoles et fonciers, de source marocaine ou étrangère.

Les dépenses concernées sont celles énumérées à l’article 29 du CGI. Le seuil des dépenses permettant à l’administration de procéder à l’examen du contribuable a été relevé de 120.000 à 240.000 dirhams.

Modalités d’exercice de l’examen

La procédure est engagée dès lors que :

- le revenu annuel du contribuable au titre de ses revenus professionnels, agricoles et fonciers (déclaré, taxé d’office ou bénéficiant d’une dispense de déclaration) n’est pas en rapport avec ses dépenses ;

- le montant de ces dépenses est supérieur à 240.000 DH par an et dépasse de plus d’un quart le montant du revenu déclaré.

La procédure d’examen ne peut être engagée, pour les contribuables n’ayant pas déposé leurs déclarations fiscales, qu’après l’engagement de la procédure de taxation d’office.

L’examen peut être opéré soit dans le cadre d’un contrôle sur pièces, soit de manière concomitante avec le contrôle sur place du revenu global, au titre des revenus professionnels et/ou agricoles imposés selon le régime du résultat net réel ou le régime du résultat net simplifié, déclaré par l’intéressé ou sur lequel il a été taxé d’office.

Le contrôle est exercé à partir des informations dont dispose l’administration en recourant aux recoupements effectués auprès des tiers ou en exploitant les données puisées dans les différentes déclarations fiscales souscrites par les contribuables concernés au titre de divers impôts et taxes.

Par ailleurs, l’inspecteur des impôts doit tenir compte des dépenses qui peuvent provenir de ressources cumulées issues de plusieurs années. Dans ce cas, l’évaluation de la situation fiscale doit porter sur la seule fraction du montant de la dépense correspondant à la période non prescrite.

A l’issue de l’examen, et dans le cas où le revenu évalué d’après les dépenses du contribuable est supérieur au revenu annuel déclaré ou sur lequel il a été imposé d’office, l’administration doit inviter, le contribuable à un échange oral et contradictoire (voir plus haut).

Les redressements découlant de cette procédure sont notifiés au contribuable dans le cadre de l’une des procédures de rectification prévue par le CGI. L’administration doit notifier au contribuable les éléments de comparaison devant servir à la rectification de la base annuelle d'imposition.

Notons que le contribuable peut justifier ses ressources par tout moyen de preuve et faire état notamment :

- de revenus de capitaux mobiliers soumis à la retenue à la source libératoire ou ceux afférents aux distributions occultes du point de vue fiscal, résultant des redressements des bases d’imposition des sociétés passibles de l'IS ;

- de revenus exonérés de l'impôt sur le revenu, sous réserve du dépôt des déclarations y afférentes et nonobstant toutes dispositions contraires ;

- de produits de cessions de biens meubles ou immeubles ;

- d'emprunts contractés auprès des banques ou auprès des tiers pour des besoins autres que professionnels ;

- de l'encaissement des prêts précédemment accordés à des tiers.

Les demandes de consultation fiscale préalable

Avant la loi de finances 2020, le champ d'application de la demande de consultation fiscale préalable était limité aux trois situations suivantes :

- les montages juridiques et financiers portant sur les projets d’investissement à réaliser ;

- les opérations de restructuration des entreprises et des groupes de sociétés situés au Maroc ;

- les opérations à réaliser entre entreprises situées au Maroc et ayant des liens de dépendance directs ou indirects.

Pour renforcer la sécurité juridique qu’offre cette procédure aux investisseurs, la loi de finances 2020 a élargi le champ d'application de la demande de consultation fiscale préalable, afin de couvrir toutes les opérations susceptibles de constituer un abus de droit.

Ces dernières sont prévues dans les cas suivants :

- lorsque les opérations peuvent avoir un caractère fictif ou visent uniquement la recherche du bénéfice des avantages fiscaux à l'encontre des objectifs poursuivis par les dispositions législatives en vigueur ;

- ou lorsqu’elles visent à éluder l’impôt ou à en réduire le montant qui aurait été normalement supporté eu égard à la situation réelle du contribuable ou de ses activités, si ces opérations n'avaient pas été réalisées.

Désignation des membres de la Commission nationale du recours fiscal

Avant la loi de finances 2020, le CGI prévoyait que le magistrat qui assure la présidence et le fonctionnement de la commission nationale du recours fiscal ainsi que les magistrats membres de cette commission soient désignés par le Premier ministre sur proposition du ministre de la Justice.

Dans le cadre de l’actualisation et l’harmonisation des dispositions fiscales prévues par le CGI avec celles prévues par les textes législatifs en vigueur, la loi de finances 2020 a précisé que les magistrats doivent être désignés par le Chef du gouvernement sur proposition du Conseil supérieur du pouvoir judiciaire.

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